Основные характеристики основных средств (ОС) закреплены в Положении по бухучету ПБУ 6/01 (дальше по тексту - Положение). Так, в соответствии с п. 4 Положения, основные средства в 2014 году - это объект:
Срок использования которого в хозяйственной деятельности превышает 12-ть месяцев;
Который покупали не для перепродажи, а для использования в административных или производственных целях, или для сдачи в аренду или другое временное пользование;
Способный приносить доход для компании в будущем.
Влияние стоимости на учет
Следует учесть, что в соответствии с принятыми в 2010 году изменениями в Налоговый кодекс (начали действовать с начала 2011 года), основными средствами, на которые насчитываются амортизационные отчисления, не могут считаться активы стоимостью меньше 40 тысяч рублей. При этом стоимость приобретенных, начиная с 2011 г., активов полностью ложится на материальные расходы (Дт 20 Кт 60, документ - акт списания на затраты).
В соответствии с п. 5 Положения, основные средства, начальная стоимость которых меньше 40 тысяч руб., но в пределах утвержденного учетной политикой компании лимита, относятся к материально-производственным запасам.
Учет основных средств
Сначала все расходы на приобретение, монтаж или изготовление ОС учитываются на счете 08. Когда все формальности по принятию на учет основных средств завершены (в частности, проведена госрегистрация имущества, для которого она обязательна), то актив принимается на учет и отображается на счету 01. При этом составляется акт приема по форме ОС-1(а, б).
Основные средства в 2014 году списываются с помощью следующих проводок:
В случае продажи:
Дт 91 Кт 01 - по статочной стоимости
Дт 62 (76) Кт 91 - выручка
Дт 91 Кт 68 - НДС.
При ликвидации переставшего приносить прибыль актива:
Дт 91 Кт 01 - по остаточной стоимости
Дт 91 Кт 60 - услуги по утилизации, оказанные сторонней организацией.
Выбытие актируется по форме ОС-4.
Ремонтные работы (текущий и капитальный ремонт, техосмотр) ложатся напрямую на затраты компании. А работы по модернизации или иному улучшению объекта увеличивают его балансовую стоимость.
Переоценка ОС проводится исключительно по желанию владельца (ежегодно по состоянию на 31 декабря). При этом уценка отражается так: Дт 91 Кт 01 (на сумму уценки).
Оценка основных средств и амортизация
Активы принимаются на учет по первоначальной стоимости, включающей все расходы, связанные с изготовлением приобретением, вводом его в эксплуатацию и доставкой. При этом сумма НДС в первоначальной стоимости не учитывается.
Амортизационные отчисления рассчитывают ежемесячно и отражают проводкой Дт 20 производство (44 торговля) Кт 02. Схема начисления амортизационных отчислений зависит от срока использования (полезного) объекта (существует 10 групп). При отнесении ОС к какой-либо амортизационной группе важно знать указанный выше срок использования. Необходимо учесть то, что если активы были приобретены не новыми, то следует опираться на данные, предоставленные предыдущим владельцем.
Для начисления амортизации (п.18 Положения) используется 4 способа: линейный, уменьшения остатка, списание стоимости пропорционально объему выработки и исходя из суммарного значения срока использования (полезного).
Остаточная стоимость ОС образуется после списания амортизационных отчислений от начальной стоимости объекта.
Основные средства в бухгалтерском учете представляют собой важный и в некоторых аспектах сложный участок учета. Ведь любое движение ОС (приобретение фирмой или выбытие из производства) требует от бухгалтеров организации четкого понимания правил и норм учета, касающихся именно ОС. О том, что следует знать специалистам в первую очередь, пойдет речь в данной статье.
В первую очередь специалистам учета на предприятии следует отчетливо представлять разницу и сходство в подходах к отражению ОС и операций с ними в бухгалтерском и налоговом учете ОС.
Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете для того, чтобы фирма могла считать определенное оборудование своим основным средством, объект должен соответствовать следующим критериям:
До 01.01.2016 критерий первоначальной стоимости ОС в бухгалтерском учете совпадал с таковым в налоговом: ОС считалось оборудование, стоимостью более 40 000 руб. Но с 01.01.2017 в п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ были внесены поправки, в соответствии с которыми ОС стало признаваться в целях налогообложения только имущество, превышающее по стоимости 100 000 руб. При этом данное увеличение лимита распространяется только на принятые с 01.01.2016 ОС. В бухучете величина лимита до сих пор не изменилась: амортизируемым имуществом признается актив стоимостью более 40 000 руб. В связи чем между налоговым и бухучетом образуются налогооблагаемые временные разницы.
Каждый объект ОС относится к определенной амортизационной группе, а его стоимость списывается в расходы в течение определенного временного промежутка.
Основное изменение в учете ОС, которое привнес 2017 год, - изменение кодов Общероссийского классификатора основных фондов (ОКОФ), в связи с которым изменились сроки амортизации некоторых ОС, а некоторые виды ОС были перенесены в другую амортизационную группу. Новые нормы применяются в отношении объектов ОС, введенных в эксплуатацию после 01.01.2017.
ВАЖНО! Если объект был введен в эксплуатацию до 01.01.2017 и после вступления в силу новых ОКОФ оказался в другой амортизационной группе или у него изменился срок полезного использования, норму амортизации пересчитывать не нужно.
О нюансах мы рассказывали в материале .
Когда компания приобретает (или получает) ОС, задача специалистов бухучета обеспечить корректное отражение факта поступления ОС в фирму, а также последующий учет ОС в бухгалтерской отчетности.
Первое, что следует сделать в данном контексте, — определить первоначальную стоимость объекта ОС. Поэтому важно знать, из чего такая стоимость складывается.
Как следует из п. 8 ПБУ 6/01, первоначальная стоимость определяется путем сложения всех затрат, которые компания по факту совершила для того, чтобы приобрести объект и довести его до состояния, когда его можно эксплуатировать на производстве, а именно:
ВАЖНО! Цену следует включать в первоначальную стоимость без НДС. НДС учитывается в стоимости ОС, только если такое ОС фирма будет использовать для необлагаемой НДС деятельности.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Коренное отличие бухгалтерского учета от налогового состоит в том, что он позволяет учитывать в первоначальной стоимости инвестиционного актива проценты по кредитам, которые фирме пришлось взять с целью приобретения такого актива (п. 7 ПБУ 15/2008, утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н). В налоговом же учете проценты — это всегда внереализационные расходы.
Пример формирования стоимости ОС в бухгалтерском учете на базе 1С ЕРП версия 8.3 представлен ниже:
После того как специалист компании подсчитает итоговую величину первоначальной стоимости ОС, такой объект можно принимать к учету. Для этого компании следует оформить , после чего открыть по объекту специальную .
ВАЖНО! Компании следует знать, что даже если ОС необходимо зарегистрировать в органах госвласти, данная процедура не будет влиять на момент принятия к бухучету. Такой момент в любом случае наступает на дату, когда определена первоначальная стоимость объекта ОС.
ОС фирма в течение времени эксплуатации амортизирует, т. е. постепенно переносит его стоимость на счет 02.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Амортизация в учете по используемому ОС не должна прерываться. Исключение существует лишь для законсервированных более чем на 3 месяца ОС, а также для ОС, восстановление которых должно продлиться дольше 12 месяцев (пп. 17, 23 ПБУ 6/01).
Вместе с тем специалистам по учету следует помнить, что некоторые категории ОС не нужно амортизировать. К ним относятся, к примеру, земельные участки.
Также у фирмы есть право производить переоценку своих ОС, т. е. производить перерасчет как стоимости ОС, так и сумм ранее начисленной амортизации. Это следует из п. 15 ПБУ 6/01. Такая переоценка должна осуществляться на конец каждого года. При этом результаты переоценки (значение дооценки или уценки) могут, как влиять на финансовые результаты компании, так и увеличивать/уменьшать добавочный капитал фирмы.
Подробнее о переоценке ОС см. в статье .
Если компания решает продать ОС, то у специалиста по бухучету возникает задача корректно показать факт продажи в бухгалтерской отчетности. Какие бухгалтерские последствия влечет за собой продажа ОС?
1. На дату продажи (перехода прав собственности к новому хозяину) компании-продавцу следует отразить доход. Такой доход учитывается в составе прочих и аккумулируется на счете 91 (по кредиту).
ВАЖНО! Доходом выступает только чистая цена продажи, без НДС. Однако на счет 91 сначала зачисляется весь доход, после чего сумма НДС по ОС отражается проводкой по дебету счета 91 в корреспонденции со счетом 68.
2. Продажа ОС влечет за собой необходимость отнесения остаточной стоимости по такому ОС на прочие расходы фирмы.
Об особенностях бухучета продажи ОС узнайте .
В части документального оформления продажи ОС компании следует помнить, что факт передачи ОС покупателю фиксируется актом приемки-передачи.
На практике нередко возникают случаи, когда компания решает продать недостроенное будущее ОС, к примеру, склад или здание. Здесь также следует помнить некоторые особенности бухучета.
В частности, доходы от продажи таких недостроенных объектов также считаются прочими доходами и относятся на кредит счета 91 в той сумме, которую за объект заплатил покупатель.
Однако, поскольку недостроенный объект еще не был признан фирмой в качестве ОС, он не имеет сформированной первоначальной стоимости. Возникает вопрос, что следует включать в расходы.
ВАЖНО! Как на то указывают пп. 11, 14.1, 16, 19 ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н, в данной ситуации в прочие расходы (дебет счета 91) фирме следует включить те затраты, которые она уже понесла в связи со строительством ОС (фактически сложившаяся на дату продажи стоимость объекта), а также, если актуально, сопутствующие продаже затраты (к примеру, на гонорар посреднику и др.).
Как и в случае с продажей ОС, при реализации недостроенного объекта доход возникает (и показывается в отчетности) на дату, когда права собственности перешли к приобретателю.
Если фирма решила передать свое бывшее ОС в уставный капитал другой организации, следует помнить, что такую передачу также необходимо оформить соответствующим актом. Он может быть составлен как в свободной форме, так и с использованием шаблона по форме ОС-1. При этом важно, чтобы в таком акте была отражена остаточная стоимость ОС, а также величина НДС, который фирма должна будет восстановить в связи с передачей ОС в качестве вклада в УК иной компании.
Далее. Переданное ОС оценивается участниками принимающей организации для определения размера вклада, осуществленного таким ОС. Поэтому компании важно понимать, что если участники оценят ОС по стоимости, превышающей его учетную стоимость, то разницу фирма отнесет на свои доходы (кредит счета 91 в корреспонденции с дебетом счета 76, предназначенным для учета задолженности фирмы по вкладу в УК сторонней компании). В обратном случае, если акционеры оценили ОС в меньшем размере, чем то было указанно в бухгалтерских документах фирмы, получается, что фактически задолженность по вкладу в УК погашена не до конца. Поэтому разницу следует включить в состав прочих расходов и списать на дебет счета 91.
Начислять ли амортизацию на ОС, полученный в качестве взноса в УК, читайте .
Ликвидация ОС имеет некоторые особенности в плане бухучета.
Во-первых, поскольку дохода за выбывшее ОС получено фирмой не было, компания должна будет показать в учете только расходы. К расходам (отражаемым по дебету счета 91) в данном случае будут относиться следующие:
Какие проводки составляются при выбытии объекта ОС см . в материале .
Во-вторых, специалистам, ответственным за бухучет ОС, не следует забывать, что в результате ликвидации фирма получает какие-либо новые материальные запасы. Их необходимо учесть на счете 10 (по дебету) в корреспонденции с увеличением прочего дохода фирмы (кредит 91).
О том, как учесть издержки при ликвидации ОС, читайте .
Бухгалтерский учет основных средств в 2017-2018 годах в большинстве своем следует осуществлять в том же порядке, что и ранее. А именно принимать к учету ОС на дату доведения до состояния готовности к эксплуатации. Впоследствии при продаже ОС полученное вознаграждение включается в доходы, а остаточная стоимость ОС — в расходы. Аналогичные правила распространяются и на продажу недостроенных объектов. При этом специалистам важно помнить: несмотря на то, что в налоговом учете стоимостной критерий для признания объекта ОС увеличился до 100 000 руб., в бухгалтерском учете он не изменился и по-прежнему составляет 40 000 руб.
1. В 2013 году и в бухгалтерском и в налоговом учете имущество признавалось основным средством при стоимости в 40 000 рублей.
2. Нет, к сожалению, в таком случае сблизить НУ и БУ не получится.
Сергея Разгулина , действительного государственного советника РФ 3-го класса
Как оформить и отразить в бухучете приобретение основных средств за плату (в редакции, действовавшей с 01.01.2013 по 31.05.2014 г.)
Ситуация: можно ли в бухучете единовременно списать на расходы доходные вложения в материальные ценности, стоимость которых не превышает 40 000 руб.
Да, можно.
Основные средства стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 руб. за единицу могут отражаться в составе материально-производственных запасов (п. 5 ПБУ 6/01). Данное правило действует в отношении активов, для которых выполняются условия пункта 4 ПБУ 6/01 (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01). А в подпункте «а» пункта 4 ПБУ 6/01 говорится, что к основным средствам относятся, в том числе, и активы, предназначенные для предоставления во временное пользование или владение.
Таким образом, при соблюдении установленного лимита в 40 000 руб. доходные вложения в материальные ценности могут быть учтены в составе материально-производственных запасов на тех же основаниях, что и прочие основные средства.
Пример отражения в бухучете покупки и списания малоценных доходных вложений в материальные ценности
ЗАО «Альфа» занимается сдачей инвентаря в прокат. В учетной политике организации сказано, что основные средства стоимостью не более 40 000 руб. в бухучете подлежат включению в состав МПЗ. В апреле организация приобрела 10 велосипедов общей стоимостью 47 200 руб. (в т. ч. НДС – 7200 руб.). Стоимость одного велосипеда – 4720 руб. (в т. ч. НДС – 720 руб.). Поскольку эта сумма меньше 40 000 руб., велосипеды можно учесть в составе материально-производственных запасов и списать сразу в полной сумме.
Бухгалтер «Альфы» так отразил в бухучете операции по оприходованию и списанию велосипедов:
Дебет 10 Кредит 60
– 40 000 руб. (47 200 руб. – 7200 руб.) – отражены затраты на покупку велосипедов;
Дебет 19 Кредит 60
– 7200 руб. – учтен «входной» НДС со стоимости приобретенных велосипедов;
Дебет 60 Кредит 51
– 47 200 руб. – перечислены деньги продавцу;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 7200 руб. – предъявлен НДС к вычету;
Дебет 20 Кредит 10
– 40 000 руб. – списаны затраты на велосипеды при их передаче в пункт проката.
Сергея Разгулина, действительного государственного советника РФ 3-го класса
Что относится к амортизируемому имуществу в налоговом учете (в редакции, действовавшей с 01.01.2013 г. по 31.12.2013 г.)
Признаки амортизируемого имущества
Имущество организации признается амортизируемым, если удовлетворяет следующим требованиям:
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Если организация предусмотрит в учетной политике в целях налогового учета порядок признания рассматриваемого имущества в составе материальных расходов в том же порядке, что и в бухгалтерском учете, то в бухгалтерском учете не образуются.
Если организация решит включить стоимость приобретенного объекта в состав материальных расходов в полной сумме при вводе его в эксплуатацию, возникают временные разницы, которые необходимо отражать в бухгалтерском учете организации.
Обоснование вывода:
В соответствии с ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) актив принимается в состав основных средств при одновременном выполнении условий, установленных п. 4 ПБУ 6/01, а также при условии, что объект доведен до состояния, в котором он пригоден для использования в деятельности организации.
При этом активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01, стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 рублей за единицу могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов (МПЗ) (п. 5 ПБУ 6/01).
Данное условие является правом, а не обязанностью организации. Соответственно, учетной политикой организации в целях бухгалтерского учета лимит стоимости для признания активов в качестве объектов основных средств может быть установлен менее 40 000 рублей либо не установлен вовсе.
Амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей (п. 1 ст. 256 НК РФ).
С 2016 года для целей налогового учета амортизируемым будет признаваться имущество с первоначальной стоимостью более 100 000 рублей (Федеральный закон от 08.06.2015 N 150-ФЗ). Это положение будет применяться к объектам, введенным в эксплуатацию начиная с 1 января 2016 года (часть 7 ст. 5 Федерального закона от 08.06.2015 N 150-ФЗ).
В отличие от бухгалтерского учета, в налоговом учете налогоплательщикам не предоставлено право самостоятельно устанавливать лимит стоимости для амортизируемого имущества.
То есть с 1 января 2016 года в целях налогового учета актив первоначальной стоимостью не более 100 000 рублей не может являться амортизируемым имуществом. В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.
При этом с 01.01.2015 в пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ Федеральным законом от 20.04.2014 N 81-ФЗ внесены изменения, согласно которым вправе признавать стоимость имущества, не являющегося амортизируемым имуществом, в составе материальных расходов в течение более одного отчетного периода с учетом срока его использования или иных экономически обоснованных показателей, если установит данный порядок в учетной политике для целей налогообложения.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация может сблизить бухгалтерский и налоговый учет активов, учтенных в составе оборотных активов, при условии, что в учетной политике в целях налогового учета будет предусмотрен порядок учета таких активов, аналогичный порядку учета в бухгалтерском учете.
Для примера предположим, что 20 января 2016 г. введен в эксплуатацию объект стоимостью 60 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет.
Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденному приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - План счетов), фактические затраты, связанные с приобретением за плату основных средств, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов, отражаются по дебету счета "Вложения во " в корреспонденции со счетами учета расчетов. При принятии основных средств к бухгалтерскому учету на основании надлежащим образом оформленных документов фактические затраты, связанные с приобретением ОС, списываются с кредита счета в корреспонденции с дебетом счета 01 "Основные средства" .
Стоимость приобретенного имущества в бухгалтерском учете погашается посредством начисления амортизации в течение всего срока полезного использования, начиная с месяца, следующего за месяцем начала его эксплуатации (п. 17, п. 18, п. 20, п. 21 ПБУ 6/01).
Операции в бухгалтерском учете могут быть отражены следующим образом (НДС в данном примере не отражен):
Дебет Кредит ()
- 60 000 руб. - отражена стоимость объекта в составе вложений во внеоборотные активы;
Дебет Кредит (20.01.2016)
- 60 000 руб. - объект принят к учету в составе основных средств.
По мере использования объекта, ежемесячно, начиная с февраля 2016 г., в течение 5 лет:
Дебет ( , ) Кредит
- 1000 руб. - начислена амортизация.
Если организация предусмотрит в учетной политике в целях налогового учета порядок признания рассматриваемого имущества в составе материальных расходов в течение более одного отчетного периода с учетом срока его использования или иных экономически обоснованных показателей (в том же порядке, как и в бухгалтерском учете), то в налоговом учете расходы также будут признаваться ежемесячно в течение 5 лет. Никаких дополнительных операций в бухгалтерском учете при этом отражать не требуется.
В том случае, если организация решит включить стоимость приобретенного объекта в состав материальных расходов в полной сумме при вводе его в эксплуатацию, возникает разница между порядком признания расходов в бухгалтерском и налоговом учете.
Согласно п. 3 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" (далее - ПБУ 18/02) разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и НК РФ, состоит из постоянных и временных разниц.
Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах (п. 8, п. 9 ПБУ 18/02).
Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль в виде суммы, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в последующих отчетных периодах (п. 9 ПБУ 18/02).
Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы (п. 10 ПБУ 18/02). При этом если в результате применения правил бухгалтерского и налогового учета налогооблагаемая прибыль оказалась временно больше бухгалтерской, то временная разница является вычитаемой, если меньше - налогооблагаемой.
В рассматриваемой ситуации в налоговом учете стоимость приобретенного имущества (60 000 руб.) учитывается организацией в составе расходов текущего периода, а в бухгалтерском учете будет учтена в себестоимости продукции в течение периода полезного использования (5 лет). В такой ситуации в бухгалтерском учете организации возникают налогооблагаемые временные разницы.
В соответствии с п. 12 ПБУ 18/02 возникновение налогооблагаемой временной разницы приводит к появлению отложенного налогового обязательства (далее - ОНО) в том же отчетном периоде. ОНО свидетельствует об уменьшении суммы налога на прибыль в текущем отчетном периоде и об увеличении налога на прибыль в следующих отчетных периодах (по сравнению с условным налогом, рассчитанным по бухгалтерским данным).
Важно отметить, что организация не начисляет ОНО по каждой возникшей временной разнице и не отражает отдельно в бухучете, а определяет их величину по итоговым данным о размере налогооблагаемых временных разниц, сформированных за отчетный период (п. 15 ПБУ 18/02).
ОНО принимаются к бухгалтерскому учету в размере величины, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действовавшую на отчетную дату, и отражаются на счете
11.07.2014
Приглашаем вас и специалистов вашей компании принять участие в онлайн-семинаре
Время проведения: с 10:00 до 13:00 по московскому времени.
Лектор-эксперт: Самкова Надежда Александровна - ведущий эксперт-консультант по налогообложению, преподаватель Института профессиональных бухгалтеров и аудиторов России.
1. Общие критерии отнесения имущества к основным средствам (ОС).
2. Оформление поступления основных средств, заполнение «первички».
3. Формирование первоначальной стоимости амортизируемого имущества в бухгалтерском и налоговом учете при разных способах его получения (приобретенные ОС, полученные безвозмездно, в УК, изготовленные собственными силами, обнаруженные в результате инвентаризации).
4. Принятие к учету ОС, если основное средство состоит из нескольких частей; принятие к учету оргтехники и непроизводственного оборудования.
5. Определение сроков полезного использования. Начисление амортизации и признание ее в налоговом учете.
6. Правила амортизации основных средств в бухгалтерском и налоговом учете. Момент ввода в эксплуатацию объекта в налоговом и бухгалтерском учете: начало амортизации объектов ОС в бухгалтерском и налоговом учете; ситуация, когда даты не совпадут.
7. Использование амортизационной премии и последствия ее применения.
8. Случаи изменения первоначальной стоимости основного средства. Модернизация, реконструкция, достройка, дооборудование. Амортизация объектов после капитальных переделок. Амортизация объекта после модернизации, если до улучшений его стоимость равна нулю.
